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公共收入之六

三大类税种各自的优劣势

按照马斯格雷夫的分析

一个国家形形色色的税收

其实可以归纳为三大种

也就是所得税、财产税和商品税

这就是马斯格雷夫的税收“三分法”

我们现在就对这三大主要税种

它们的特点进行一般性的介绍

首先介绍的是所得税

所得税是西方发达国家中最主要的税种

是税收的主体

也就是说西方国家的政府税收收入

主要来源于所得税

它以所得为课税对象

向取得所得的自然人和法人课征

这一课税体系主要包括个人所得税

企业所得税和社会保险税

一般而言　所得税有如下四个特点

第一 所得税通常有免征额

所得税课税的对象是一定范围内的所得额

而不是总所得（毛收入）

这说明

所得税在任何国家都需要考虑纳税人的经济情况

规定起征点或免征额

以及其他一些必要的扣除项目

最后才能确定计税依据

例如

法人所得税的课征对象

并不是产品售出后获得的毛收入

而是扣除了税法规定的各项成本和

费用开支之后的净所得额

第二 所得税具有再分配属性

也就是说

所得税能够带来一定的均贫富的效果

这是因为

所得税通常按照累进税率课征

应税所得额高者

税率高

应税所得额低者

税率低

体现了

多取富者少取贫者的良性税制原则

第三 所得税的税负是不容易转嫁的

所得税是直接税

一般情况下

税负很难转嫁

名义纳税人即是实际负税人

理解这一点还是比较容易的

在税收转嫁一节

我们强调过

税收的转嫁通常要和价格相联系

第四 所得税的税收收入会逐渐增加

这是因为

当一国的经济规模逐渐扩大的时候

很多个人或企业的收入也是增长的

即使所得税税率没有调整

当各个主体收入扩张的时候

政府征收到的所得税也会随之上升

下面

我们还特别有必要

谈一下个人所得税的收取方式

理论上

个人所得课税的收取方式有三种

分类所得税制、综合所得税制和混合所得税制

第一 分类所得税制

即将个人的所得按来源划分为若干种类

分别计算征收所得税

实行差别对待

分类所得税的设计依据是

可以对不同性质的所得实行不同的税率

分别承担轻重不同的税负

一般应该是

勤劳所得

如工资薪金

要付出辛勤劳动才能获得

应课以较轻的所得税

投资所得

如营业利润、资金、股息等

是凭借其拥有的资产而获得

所含的辛苦量较少

可以课以较重的所得税

因此　分类所得税的优点之一

就是它可以按不同性质的所得

分别采用不同的税率

实行差别对待

此外

分类所得税可以广泛采取

从源征收法（即从发出所得的支付方代为扣缴）

从而控制了税源

有效防止逃税现象

也可减少综合汇算的麻烦

但是

分类所得税的缺点是

没有反映出按照纳税能力征税的原则

因此

目前实行纯粹分类所得税的国家并不多

第二 综合所得税制

即对个人不同来源所得不加区分地综合计征

综合所得税的设计思想是

既然个人所得税是一种对人税

课税依据就应该是人的总体负担能力

所以应该综合纳税人全年各种所得的总额

减去各项法定的宽免额和扣除额后

按统一的累进税率课征

综合所得税最大的优点在于根据能力来承担税收

公平税负

综合所得税最早出现在德国

现为世界各国普遍采用

举一个例子你会明白

综合所得税比分类所得税更公平的道理

分类所得税的方法会导致

很多不应该征缴的收入被收取了所得税

比如

有一个人

花一年时间写一本书

因为是全身心投入

他无暇干其他事情

也就没有其他所得

某天他得到这本书的稿酬2万元

按照分类制

如果稿酬的税率是20%

则他必须被扣除4000元的税金

而如果是使用综合所得税制度

因为你全年的收入仅为2万元

非常微薄

就根本不必缴纳任何个人所得税

在美国这种有负所得税设计的国家

政府还会倒贴给你钱

也就是得到负所得税（政府补贴）

显然从税负公平的角度

综合征收优于分类征收

第三 混合所得税制

又叫分类综合所得税

是结合两种制度的长处

实行分别课征和综合计税相结合的制度

以日本为例

日本将个人所得划分为利息、股息

不动产所得、经营利润、工薪收入、退休金

林业收入、资本利得、临时所得和其他收入

一共十项

其中退休金和林业收入是分类计征

利息、股息和资本利得

既可选择分类也可选择综合计征

其他均为综合计征

一般认为

混合所得税比较好地

综合了两种制度的优点

既能够反映按支付能力纳税

又可以对不同性质的收入课以不同的税率

因此是一种比较好的所得税形式

第二个要介绍的是商品税

所谓“商品税”

是以商品和服务的流转额为课税对象的税种

也称“商品流转税”或者“商品和服务税”

在我国

最主要的商品税是“增值税”

和其他税种相比

商品税有如下五个特点

1. 商品税的税收收入较为稳定

这是因为

商品税是只要有市场交易行为就要课税

因而不受或很少受生产经营成本的影响

而所得税只有在市场交易主体获取了

净收入之后才能课税

一旦亏损

就不用纳税

因此从政府角度来看

商品税税基广泛

能够保证财政收入的稳定

这是许多发展中国家

包括中国的主体税种为商品税的重要原因

2. 商品税具有一定的灵活性

商品税的课税对象是商品和服务的流转额

因此在具体税制设计时

既可以选择所有商品和服务进行征税

也可以选择部分商品和服务进行征税

比如对于政府要鼓励发展的产业

就可以征收轻税率

而对于政府想要抑制的行业

就可以采取重税率

商品税还可以选择商品流通的所有环节进行征税

也可以选择其中某一个或某几个环节进行征税

上述这些灵活性

有利于国家或政府

通过商品税对经济进行有效调节

但是如果选择环节过多

每经过一次市场流通环节就征一次税的话

则会带来重复征税的问题

3. 商品税属于间接税

由于税负转嫁的存在

商品税的名义纳税人

经常与实际担负税收的主体分离

同时

纳税人对于商品税税负增减的感受程度

也相对弱于所得税的纳税人

因此

增加商品税所受到的抵制程度

和纳税人反感情绪相对较低

4. 商品税一般具有累退性质

也就是说

其实商品税是低收入者缴纳得多

因此不利于税收公平原则的体现

因而

当社会对公平问题予以较多关注时

就应该降低此类税收在税制结构中的地位

5. 商品税便于征管

商品税主要对有生产营活动的企业课征

相对于个人征税而言

由于企业规模比较大

税源集中

征收管理比较方便

而且商品税的计算相对于所得税来说

是更加简单方便的

第三个要介绍的税种是财产税

财产税是以财产额为课税对象

向财产拥有人或转让财产者课征的税收

财产税是世界上最古老的税种

作为最早的税收形式的土地税就属于财产税

在封建社会

对财产课税是国家取得税收收入的主要手段

在现代各国实行分税制的财政体制中

财产税作为地方税的主要税种

是地方政府取得税收收入的重要工具

从财产税与所得税和商品税的区分上

能够进一步了解财产税的特征

1. 财产税与所得税联系紧密

都有“对人课税”的性质

但是课税的客体或者课税的标准不同

财产税是对财产或资本的

实际数量或者实际价值课税

是一种对存量课征的税收

所得税则是对财产或资本带来的

净收益或净所得课税

是一种对流量课征的税收

因此 前者容易计算

而后者却不容易确定

这也是历史上各国财产税的推行

早于所得税的主要原因

2．财产税与商品税的区分

主要是课税对象的相对耐久性不同

比如土地是财产

面包是商品

而房屋、机器就耐久性而言

介于两者之间

它们既可视为财产也可视为商品

在实践上

区分财产税或者商品税的主要标志

是看税收是定期征收还是只征收一次

如果是定期征收

且课税对象是财产

则属于财产税

凡是仅课征一次

且课税对象是商品

就属于商品税

比如对于房屋所征收的税

如果是房屋销售税

因为只征收一次

属于商品税

而对于拥有房产者每年征收的房产税

就属于财产税了

但是这个标准也不是绝对的

比如财产税中的遗产税通常也只征收一次

本次对于三大类税收的简要分析就到此结束

大家下来之后可以通过参阅教材

对比刚才讲授的

所得税和商品税的特点

进一步完整地梳理出财产税的所有特点

如果学有余力

还可以做出三大类税收特点的对比分析图

好今天的讲授就到此为止