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下面讲第五个问题

发出存货与库存存货成本的确定

第一先讲一下存货计价方法

企业采购或生产的各种存货

每次的平均进价

或者是平均成本不一致

应该是一种常态

每次都以相同的价格

购入材料在短期内

可能能做到

但是长期来看很难做到

因为市场的价格是在波动之中

今天是以这个价格购入的材料

明天那个价格可能就变了

又以新的价格来购入材料

所以每一次的购买材料的价格

有可能不一样

生产成本也是一样

这一批生产的产品100张办公桌

是800块钱一张生产出来的

那么下一批可能就不是800块钱了

可能就是810块钱生产

一张办公桌

或者是750块钱生产一张办公桌

都是有可能的

这样就提出了一个问题

即在永续盘存制下

发出或售出的存货

应按多个进价

或多个单位成本当中的

哪个价格计算

这种发出存货的成本

或商品的销售成本呢

这个问题在会计上说

就是要确定发出存货

与库存存货的实际成本时候

采用哪种计价方法

在一个持续经营的企业当中

存货总是处在不断的

流动状态当中

会计期末结束的时候

一部分存货已经出售

或者是被领用投入生产

其余的部分仍然留在库存当中

因此在存货发生

实物流转的同时

它的成本也要随之流动

也就是存货流出了企业

流出了仓库

那么它的成本它的价值也要流出

存货没动还留在仓库里头

那么它的成本也就不动

在确定发出存货

与库存存货的实际成本时

存货计价方法有很多种

可供选择

主要包括先进先出法

后进先出法

加权平均法等等

这样一些方法

先进先出法

这种计价方法是假定

先取得的存货先售出

或者是先取得的原材料先耗用

而库存存货则是最近取得的

也就是先入库的存货先发出

根据这种假定的存货流转程序

库存存货的价值

一般是代表最近取得存货的成本

或者是接近它的重置成本

后进先出法

后进先出法

它的这个假设正好

与先进先出法相反

它假定后取得的商品

先售出或者是最近

取得的物品先耗用

也就是后入库的存货先发出

根据这样假设的成本

流动顺序进行

计量的结果就是期末存货

它的价值反映的是最先购进

或者是最先生产的

那些个存货的成本

下面我们举例来说明一下

这几种不同的计价方法

乙公司这年的4月1日

结存甲材料200公斤

单价是12块

这是从上个月转过来的

本月收发A材料的情况是这样的

5号的时候

购进了1500公斤

单价是13块

11号的时候发出了1200公斤

12号的时候又购进了2000公斤

单价是14块

15号的时候发出了2100公斤

20号的时候购进了1800公斤

价格是15块

30号的时候又发出了1750公斤

这是这个月的收发情况的

一个汇总

采用先进先出法来计算

发出和期末存货的价值

是这样的

第一行是期初余额

这是上个月转入的

一共是两百公斤

价格是12块

那么金额是2400

这个月的5号买进了1500公斤

价格是13块

这个时候库里头就存着两批

这个A材料

一批是上个月买的

单价是12块

一批是刚买进来的

是单价13块

一共是1500公斤

11号的时候发出了1200公斤

那么按照先进先出法的这个假设

就是在库里头现在有两批货

那个两百公斤是先入库的

所以我们就先发出

这样就是在发出的1200公斤当中

有200公斤是原来入库的

先把它领用先发出

所以它的价格就按12块来计算

剩下的那一千公斤

是从新购进的这1500公斤

当中领用

它的价格是13块

所以这1000公斤

就按13块来计价

12号的时候又买进了2000公斤

单价是14块

所以这时候库里头又有两批货物

一批是13块那一批还剩500公斤

按14块新买进来的这一批

是有2000公斤

15号的时候发出存货2100公斤

按照先进先出的这样的

一个规则

那么存在库里头的先入库的

先发出

那也就是说那五百公斤

是先入库的所以先发出

它的单价是13块

所以按13块计算这500公斤

剩下的1600公斤

1600公斤就从新购进的

这2000公斤当中发出

所以它的单价是14块

20号又买进了1800公斤

单价是15块

所以现在库里头又是

有两批货物

30号的时候又发出了

1750公斤

那么按照先进先出的规则

在这个1750公斤当中

有400公斤是以前购入的

先发出

所以它按14块来计价

剩下的是在新购进的

1800公斤当中发出

所以按15块来计算

这样全月收发的情况

合计就是这样的

发出存货全月是发出了

5050公斤

按照先进先出法计算

它的发出这些存货的总成本是

70150元

这是按先进先出法进行计算

下面看按后进先出法进行计算

期初余额和前头是一样的

5号购进了1500公斤

它的记录跟前面也是一样的

现在库里头有两批货

一批12块 一批13块

那么到了11号的时候

发出了1200公斤

发出1200公斤

按照后进先出的这个规则

那就是说，后入库的先发出

那么在这两批货物当中

1500公斤是后入库的

那200公斤是以前入库的

那么后入库的先发出

那就是说这1200公斤

是从这1500公斤当中领用的

因此按照这1500公斤的单价

13块来进行计算

12号的时候又买了2000公斤

单价是14块

这时候库里头有三批货了

一批12块的

一批13块的

还有新买进来的这一批是14块

15号的时候

发出了2100公斤

那么按照后进先出的规则

在库存的三批货当中

最后进来的是2000公斤

所以我们领用的2100公斤里头

先把这2000公斤领用

它的价格是14块

剩下的那一百公斤

从第二批那个300公斤当中领用

它的单价是13块

所以这2100公斤

就是由这两部分来构成的

20号的时候

又购进了1800公斤

单价15块库里头又成了

三批存货了

30号的时候发出了1750公斤

那么这1750公斤按后进先出的规则

在最近买进的这1800公斤当中

就可以满足它的需要了

所以这1750公斤

都从1800公斤当中领用

它的单价是15块

所以按照后进先出法

全月我们加总一下

情况就是这样的

收料这一块和前面是一样的

发料的这一栏

发出的总的数量

还是5050公斤

但是金额不一样了

跟前面先进先出法不一样

我们可以看到发出存货的

总的成本是71150

跟前面是不一样的

这是按后进先出法进行计算

再一种方法是

加权平均成本法

它是利用各批存货的

取得成本

或生产成本的平均单位价格

或平均单位成本

来确定期末存货成本

和销售成本的价值的方法

那么加权平均法又分为

移动加权平均法

和全月一次加权平均法

我们还是通过例子

来看一下如何计算

先看采用移动加权平均法

计算发出存货和

期末存货的价值

这还是A材料的明细账

它的期初余额和前面是一样的

我们看五号的时候

买进来1500公斤

单价是13块

那么企业买进这个货物以后

立刻就计算一个平均单价

这个平均单价计算

是这样的

用期初存货它的这个金额

2400元加上本期购货的金额

19500元这个做分子

然后用期初存货的数量200公斤

加上本期购进的1500公斤做分母

这样就计算出来一个

平均单价

这个平均单价是12块8毛8

然后到了11号的时候

就发出了1200公斤

那么这1200公斤

就按这个平均单价

12块8毛8来计算

所以计算结果就是一个15460

那么库存的这500公斤

也按这个单价进行计算

12号的时候又购进了2000公斤

单价是14块

然后我们马上就计算一个

平均单价

计算方法

跟前面是一样的

分子是6440

这是库存的

这个金额加上本期

购进的这个存货的金额

一共是28000

这两个加起来做分子

分母是库存的500

加上购进的2000

一共是2500做分母

计算的平均单价是13块七毛八

这样到15号发出

这2100公斤的时候

就按这个13块七毛八来计算

所以发出存货的成本

就是28930

20号的时候又购进1800公斤

单价15块

马上就计算一个平均单价

是14块七毛八

这样30号发出的这1750公斤

就按这个14块七毛八来进行计算

所以采用这种方法

我们可以看到它这个

平均单价是在不断的变动

每新购进一批货物

就重新计算一个平均单价

所以它是移动加权平均

采用这种方法

最后算出来本月发出的

5050公斤存货

它的发出成本是70250

再一个加权平均法

是全月一次加权平均法

全月一次加权平均法

那就是平时发出存货

只记数量不记金额了

对于那些平时发出货物

不需要计算金额的一些存货

可以采用这种方法

采用这种方法就是

到了月底的时候

要计算一个加权平均

单位成本

或者说加权平均单价

计算就是用期初存货的成本

加上本期收入存货的成本

这个是做分子

然后用期初存货的数量

加上本期收入存货的数量

做分母

这样计算出来一个

加权平均单位成本

那么发出存货的成本

就用这个加权平均单位成本

乘以本月发出存货的数量

期末结存存货的成本

可以采用减的办法

也可以采用这种乘的办法

就是用加权平均单位成本

乘以期末存货的结存数量

还是通过这个例子

来说一下 期初余额

还是200公斤 2400元

那么平时记账就是这样的

收料也就是收入的存货

要一笔一笔登记

这个没有问题

发料就发出的存货

只记数量平时只记数量不记金额

到了月底的时候

把这个收入的存货

给它加总一下数量金额

把发出的存货它的数量

给它加总

然后这个时候我们就计算

全月一次加权平均单价

计算就是用期初的金额2400

加上本期购入存货的金额

74500这个做分子

分母就是用期初的数量

200公斤加上本期购入的数量

5300公斤

这样计算的结果

这个平均单价就是13块九毛八

然后用这个十三块九毛八

去乘以这个发出的数量

5050公斤

这样就得到发出存货的成本

一共是70608

剩下的就是期末结存存货的成本

还有一种方法简单说一下

叫个别计价法

也就是说按照每一种存货

在其购入或生产时

所确定的单位价格

或单位成本来计量各批存货

它的这个发出存货的成本

和期末结存存货的这个成本

那么这种方法适用于

价值比较高数量不多

容易识别的存货项目

也就是有的企业

它的一些存货

有的可能就这一件

或者是就这么两三件

很容易识别

那么它的进价

它的生产成本很容易确定

就可以采用这种

个别计价法

比如说重型设备 珠宝

这些都是按一件一件

或者是很少的几件

一起来计算成本的

它们的成本也很容易识别

所以这种情况下就可以

采用个别计价法

那么前面对于那些个

大宗的存货

同质的存货

一般就是采用前面讲的

四种方法当中的一种

先进先出 后进先出

移动加权平均

或者说全月一次加权平均

来计算

那么我们可以看到

对于同样的全月的存货总成本

比如说这个企业

这个总成本一共是76900元

那么这个总成本采用不同的方法

在发出存货成本

和库存存货成本之间

进行分配 分配的结果是不一样的

是吧 所以采用不同的计价方法

进行分配结果会不一样

因而计算出来的成本和利润

就会不一样

所以说在某一会计期间

如果要是改变存货计价方法的话

会对当期的成本和利润

产生影响

比如说你从先进先出法

改成了后进先出法

这个时候它可能

销售成本就升高了

销售成本升高利润就降低了

是吧 所以改变存货

计价方法对当期的利润

会产生影响

那么在物价上涨期间

过去许多企业

从先进先出法

转向了后进先出法

结果带来了较高的销售成本

较低的利润和较低的所得税

以及更为现实的净利润

所以在物价上涨期间

尤其是在通货膨胀期间

后进先出法有一定的

抵消通货膨胀影响的作用

所以在讲通货膨胀会计的时候

把后进先出法

也作为一个抵消或者是

降低通货膨胀影响的一种方法

来介绍

从目前的国际趋势来看

后进先出法倾向于不再允许

被采用 那么它的这个

主要背景或者说原因之一

就是国际会计界

倾向于减少可供选择的

会计方法

这是一个大背景

也就是说在会计

核算方法方面

尽可能的要少几种

就那么几种供企业选择

如果太多了供企业选择的话

方法太多了以后

容易给企业留下一些

操纵会计数据的空间

尽管我们说计价方法

企业根据一致性原则

一经选定以后不得随意变更

但是企业它可能总会找出

各种各样的理由来变更

它的这个会计方法

来使得一些会计数据

报告出来以后

有利于企业的经营业绩的

一个展示

所以会计方法太多了以后

对于信息使用者来说

有的时候容易产生一些误解

就是弄不清楚企业它的

经营业绩的一些变动

是企业经营的好

工作努力的结果

还是说是改变会计方法

产生的这个结果

这样对信息使用者

比较分析很不利

所以国际会计界

目前的趋势是减少

可供选择的会计方法

那么其中后进先出法

就被纳入了应该减少的

会计方法之中

那么一般认为

这种方法它所依赖的那个

存货流转的假设

就是说后进的存货

先发出这种假设

在实际当中很少存在

第二说一下期末库存存货

它的成本的确定

期末库存存货成本

在按照实际成本确定以后

我们前面讲的计价方法

它采用一种计价方法

最后算出了期末存货

它的这个成本

在这个基础上

还要用成本与可变现

净值孰低法确定期末存货的成本

那么这个成本与可变现净值孰低法

它是指期末的时候

存货价值的确定

以成本与可变现净值之间的

低者为基础

进行计量和报告

那么按照这个规则

当成本比这个可变现净值

低的时候

这个时候就不需要做账务处理

当可变现净值

比成本低的时候

就必须在当期确认

存货跌价损失

举一个简单的例子说一下

假设一个企业

它在资产负债表上头

报告它有存货一百万

但是这些存货

有一些已经跌价了

也就是说它整个存货

不值一百万

比如说只值80万

那么它只值80万的存货

现在它报告有一百万

这个时候我们就说

这个企业它夸大了资产的价值

我们前面讲过一个

谨慎性原则或者是稳健性原则

那么根据谨慎性原则

或者是稳健性原则

企业发生的这种损失

要及时的进行报告

也就是企业不应该

再把它的存货

按一百万元进行报告

而只应该报告80万元

当然如果这个时候

企业的存货它的价值

不止一百万元

比如说已经是达到了130万元

那么存货的价值增加了

这个可以不管它

我们还按历史成本

一百万元进行报告

这也就是说

企业发生损失的时候

存货发生跌价的时候

我们要报告 要把这个跌价损失

这一块要反映出来

这样使企业资产负债表上

反映的存货的项目

金额更加稳健更加实在

由于存货可变现净值下降

而形成的损失

应该在损失发生的当期确认

而不能等到存货销售时才确认

按稳健原则

必须这样来处理

那么相应的账务处理

可以采用直接转销法

和备抵法两种方法当中选一个

直接转销法是将损失

直接转销存货账户

同时将存货成本调整为

可变现净值

备抵法是将损失

在单设的存货跌价准备

这个账户当中进行反映

不直接调整存货的账簿记录

这种方法运用的比较普遍

我们看一个例子

甲公司这一年12月

有关A货物的资料是这样的

期末结存5000公斤

单价是每公斤160元

月末的时候这种A货物的价格

发生了比较大的下跌

由原来的每公斤160元

降到了每公斤120元

也就是说降价幅度达到了25%

这是降价幅度比较大的

那么这个企业的A货物的明细账

反映就是这样的

期末结存数量是5000公斤

单价160元

金额是80万

现在它这批货物的成本

已经不值80万了

是吧

已经等于是损失掉了20万

所以这20万需要给它反映出来

如果采用直接转销法

需要做到这样的会计分录

借资产减值损失

20万 贷存货A货物20万

资产减值损失

这是一个损益类项目

它是要反映在利润表里头

是排在销售费用管理费用

等等这些个费用之后

是要从当期的收入当中减除

最后是要减少当期利润的

使得当期的利润

更加保守一些

然后贷方就直接贷存货

A货物

直接减少这个A货物的账面成本

那么在账上反映了就是这样的

在发料或者是贷方的这一栏

金额栏 因为没有数量减少

所以只在金额那一栏

减少20万元

通过做这样的一个分录以后

我们可以看到

这个结存的存货

还是5000公斤

单价就变成了120元

所以它的总金额

就反映为60万元

如果要是采用备抵法

要做的会计分录是这样的

借资产减值损失

20万元 贷存货跌价准备20万元

那么这里头就引入了一个

存货跌价准备这个科目

这个科目我们在前面

讲会计科目的时候曾经说过

它是一个资产类的科目

虽然是资产类科目

但它不代表任何资产

它是一个备抵类科目

从属于存货

反映存货价值的减少

那么设了这个账户以后

我们看到企业记账

就是这样的

A货物的这个明细账不动

仍然保持它的历史成本

因为我们基本上还是

坚持历史成本原则

所以这个历史成本还要保持

在账上我们随时可以查到

它的历史成本的单价是多少

总金额是多少

然后另设一个账

就是存货跌价准备

根据这个会计分录

在存货跌价准备的贷方

登记20万

所以存货总的价值的报告

就是用存货A货物的

明细账的总金额的80万

和存货跌价准备

这个账户的20万

这个相抵以后

以它的净额

在资产负债表上头进行报告

以上讲解的是

发出存货与库存存货

成本的确定问题

这个问题就先讲到这里